Öz

Makalemizde Vergi Ceza Hukukunun doktrinde yer almaya başlaması ile birlikte bu hukuk dalına ait uygulama ve yargılama usullerinin ne olduğuna dair genel nitelikte açıklamalara yer verilmiş, bu hukuk alanına ilişkin özel mevzuat ve uzman mahkeme ihtiyacı vurgulanmıştır. Vergi ceza hukukunun multi-disipliner bir hukuk alanı olması nedeniyle bu gereklerin karşılanmamasının yakın gelecekte sıkıntılara sebep olacağı düşünülmektedir.

Anahtar Kelimeler

Vergi Hukuku, Ceza Hukuku, İdare Hukuku, Vergi Ceza Hukuku, Vergi Kabahatleri, Vergi Suçları, Vergi Usul Kanunu 

Vergi Ceza Hukuku Kavramı

Vergi ceza hukuku, doktrine son dönemde girmiş; vergi hukuku, ceza hukuku ve idare hukuku disiplinlerinin birlikte değerlendirildiği bir alandır. Vergi ceza hukuku günümüzde başlı başına bir alan olarak değerlendirilmediği için, yasal bir tanımı olmamakla birlikte, vergi hukukunun içerisinde kabul gören vergi kabahatleri ve vergi suçlarının değerlendirildiği bir alandır. Vergi kabahatleri yönünden idare hukukuna yakınlaşmakta, vergi suçları yönünden ceza hukukuna yakınlaştığı söylenebilir. Özünü vergi usul kanunundan alan vergi ceza hukuku doktrini, vergi hukuku altında değerlendirilen multi-disipliner bir hukuk dalıdır.

2014 yılı itibariyle Vergi Ceza Hukuku ve Diğer Hukuk Dallarıyla İlişkisi

Vergi Ceza Hukukunun yakın ilişkide bulunduğu kavramlar ve hukuk dalları ile ilgili olarak şu tanım ve açıklamalar yol göstericidir: Vergi hukuku, kamu tarafından karşılıksız olan ve gerektiğinde cebir kullanılarak alınan vergi, harç, resim gibi isimlerle adlandırılan bazı kamu gelirlerinin tarh, tebliğ, tahakkuk ve tahsilat süreçlerini düzenleyen hukuk dalıdır. Vergi hukukunun temel kanunu vergi usul kanunudur.

Ceza hukuku temelde, suç kapsamına giren fiillerin incelenmesi ve buna ilişkin verilecek ceza ile yapılacak yargılamayı inceleyen hukuk dalıdır.

Kabahat ise; esasen idari yapıdan kaynaklanan ve bunların devlet ya da idarenin çıkarlarına karşı icrai veya ihmali olarak yönelen hareketler olduğu şeklinde tanımlanmaktadır.

Vergi hukukunda var olan vergilerin alınamaması veya vergi kaçakçılığı gibi aykırı durumlara ilişkin de bazı düzenlemeler yapılmıştır. Vergi usul kanunu dördüncü kitabında ceza hükümleri başlığıyla vergi kabahatleri ve vergi suçlarına ilişkin düzenlemeler yapılmıştır. Her ne kadar bu kanun özel bir kanun olan vergi usul kanununda düzenlenmiş olsa da özellikle vergi kaçakçılığı açısından ceza hukukunun genel hükümlerine gidiliyor olması sebebiyle vergi yargılamasının tam olarak nereye tekabül ettiği ve vergi ceza hukukunun ne olduğu doktrinde tartışmalı olmakla birlikte bazı konularda çoğunluk görüşü yoğunlaşmıştır diyebiliriz. Şöyle ki doktrinde vergi kabahatleri ve vergi cezaları hangi hukukun altında incelenmelidir konusunu araştırdığımızda;

Vergi suç ve cezaları için tek başına Ceza Hukuku ya da Kabahatler Hukukundan ilerlemenin mümkün olmadığı; mali nitelikte idarenin yetkisine dayalı suç ve cezalar(vergi zıyaı ve usulsüzlük cezaları) bakımından idari nitelikte bir alan olan kabahatler hukukuna gidilmesi, ceza hukuku anlamında olan suç ve cezalar (kaçakçılık suçları) bakımından ise ceza hukukunda başvurulduğu çoğunluk görüşünce benimsenen bir durumdur.

Kabahatler Kanunu Ek Madde 1 - (Ek: 11/5/2005-5348/5 Md.)

“4.1.1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununda yer alan vergi mahkemelerinin görevine ilişkin hükümler saklıdır. Hükmü bizlere vergi kabahatleri açısından hangi hükümlerin uygulanacağı konusunda bir fikir vermektedir.” Düzenlemesi bu şekildedir. Bu düzenlemeyle ilgili Sayın Gerçek’in ifade ettiğine göre; “Vergi mahkemelerinin görevine giren hususlarla ilgili olarak vergi hukukunun kendisine özgü özellikleri dolayısıyla 213 sayılı Kanun’da ayrıntılı düzenlemelere yer verilmiştir. Bu hükümlerin vergi uyuşmazlıklarına ilişkin olarak muhafazasında fayda mülahaza edilerek, Kabahatler Kanunu’nun usule ilişkin hükümlerinin vergi cezaları açısından uygulanmaması yönünde bir istisna hükmüne yer verilmiştir.”

Eğer kanun koyucu ilgili kanuna açık bir atıf koyma iradesini göstermiş olsaydı bunu değişikliklerde ek olarak koyar veya ek-1 madde gibi bir istisna koymazdı diyebiliriz.

Doktrinde özellikle kabahatler kanunu ve vergi usul kanunu değişikliklerinden sonra vergi ceza hukuku kavramı tartışılmaya başlanmış ve artık Vergi Ceza Hukuku kavramı varlığı kabul edilmiş bir kavram olarak göze çarpmaktadır. Tartışma noktalarından biri de kümülatif bir hukuk olarak ortaya çıkan Vergi Ceza Hukukun hangi hukuka daha yakın bir alan olduğu İdare Hukuku-Vergi Hukuku- Ceza Hukuku alanlarından hangisinin alanında olduğu noktasında gidip gelmektedir. Çoğunluktaki görüş her ne kadar kabahatler kanunu ve ceza hukuku atıfları olsa da vergi ceza hukukunun vergi hukukunun bir alt dalı olduğu yönündedir. Bu görüşe günümüz mevzuatı ve uygulaması gereği katılmaktayım.

Kabahatler Kanunu Madde 2 – “Kabahat deyiminden; kanunun, karşılığında idarî yaptırım uygulanmasını öngördüğü haksızlık anlaşılır”.

Kabahatleri cezalardan ayıran en büyük yan, kabahatler için öngörülen yaptırımların idari kararla alınabilmesidir. Bu durumda idarenin inisiyatif yetkisi oldukça fazladır. Bu durum ceza hukuku yargılamasında mahkeme kararıyla birlikte bir cezai yaptırım haliyle karşımıza çıkmaktadır.

Kabahatler ile ceza kanunları arasındaki temel farkın yanı sıra bir ayrım da var olan cezanın ya da yaptırımın ağırlığı konusunda olmaktadır. Kabahatler temelde ceza kanunlarında öngörülen yaptırımlara göre daha hafif olarak nitelendirilebilen yaptırımlardır. Bu da normal şartlarda kabahat ve ceza arasındaki ayrımı bize basit olarak belirten bir durumdur.

Vergi Ceza Hukukunun Gerekliliği

Vergi usul kanununda, doktrinde kabahat olarak nitelendirilen vergi zıyaı ve usulsüzlük cezalarına ilişkin öngörülen yaptırımlar kabahatler kanununda alışık olduğumuz bir durumu ne yazık ki yansıtmamaktadır. Şöyle bir örnek düşünecek olursak; milyonluk vergi cezaları usulsüzlük ve zıyaı hallerinde idare tarafından kesilebilmektedir. Bu noktada bu cezaların hukuk sisteminde hangi hukuk dalının altında olduğu konusu tartışmaya yol açmaktadır. Milyonluk bir vergi cezasına kabahat demek, 6 ay verilen bir suça cezai bir suç demek aslında kabahat ile ceza hukuku anlamında bir suçun ayrımını yaparken temelde bir mantık hatası olduğunu gösteriyor. Suçta ve cezada denge ile silahların eşitliği prensipleri de dikkate alındığında hangisine kabahat hangisine ceza deneceği hususu çok da kolay olmayan bir yere doğru gitmektedir.

Vergi kabahatlerine ilişkin kesilen cezalara ilişkin genel süre kuralı olan 30 günlük dava açma hakkı bulunmaktadır. Yürütmenin durdurulması yönünde bir karar alınamadığı sürece, tahsil işlemini etkileyen bir durum yoktur. Vergi cezalarına ilişkin ise; kaçakçılık suçlarına ilişkin ceza sınırlarına göre Asliye Ceza Mahkemelerinin yani genel ceza kanunlarına göre bir yetkisi söz konusu olmaktadır. Bu durum da aslında söz gelimi hakaret ve tehdit suçuna bakan bir mahkemenin Vergi Usul Kanununca düzenlenmiş olan bir kaçakçılık suçuna baktığı bir hal ortaya çıkmaktadır. Bu da aslında spesifik ve kendine has bir düzenlemesi olan vergi ceza yargısının uzman bir mahkemece ve hâkimlerce çözümlenmesi gereğini ortaya koymaktadır.

Bir örnekle açıklayacak olursak; Vergi Usul Kanunu 359/b maddesinde sahte belge düzenleme suçuna ilişkin 3 ila 5 yıl arası ceza öngörülmüştür. Bu suçu 3 yıl boyunca işleyen kişiye bu ceza yıl hesabıyla 9 ila 15 yıl arası yargılama yapılarak verilmektedir. Vergi kaçakçılığı suçuna ilişkin bir cezada kasten öldürme suçunu işleyen kişi gibi bir cezai yaptırımla karşılaşılması bu yargılama faaliyetinin kendine has bir düzende ilerletilmesi gerekliliğini ortaya koymaktadır. Çünkü kaçakçılık suçu için ceza hukuku genel hükümlere göre zincirleme suç düşünülebilecek ise de bu durum sahte belge düzenleme suçunda yıl bazında gerçek içtima şeklinde uygulanmaktadır. Kanun değişikliğinin 2009’da yapılması ve vergi kaçakçılığı suçlarının 5 yıl geriye gidilerek soruşturulduğu düşünüldüğünde 2014 yılından itibaren mali kaynaklı suçlarda ağır mahkûmiyet hallerinin varlığını hep birlikte göreceğiz. Bu durum orantılı ve ölçülü olması gereken bir hukuk sistemi için engel halini almaktadır.

Sonuç

Ülkemiz doktrininde vergi ceza hukukunun varlığı kabul edilmiştir. Bu kabulde son yıllarda yapılan AB uyum değişiklikleri, kabahatler kanunu, vergi usul kanunu değişikliklerinin de etkisi bulunmaktadır. Vergi Ceza Hukuku, kendine has öğeler barındıran, kabahatler hukuku ve ceza hukuku yollamaları yapan bir alandır. Yukarıda değinildiği ve aşağıdaki grafikte gösterildiği üzere, Vergi Ceza Hukuku; vergi ve ceza hukuku disiplinlerinin çeşitli unsurlarını barındıran multi-disipliner bir hukuk dalıdır:

  

Mevcut düzenimizde vergi ceza hukukunu görsel olarak yansıtan şekil, Prof. Dr. Doğan Şenyüz’ün kaynakçada yer alan kitabından alınmıştır. Vergi kaçakçılığı suçlarına ilişkin cezaların artırılması ile önemi artan bu hukuk dalının daha ayrıntılı düzenlemelere ihtiyacı olduğu kadar ihtisas mahkemesine de ihtiyaç duyduğu görülmektedir. Önümüzdeki dönemde hükmedilen cezaların daha ağır hale gelmesi, konuyu kamuoyunun gündemine taşıyacaktır. Bu nedenle, bu ihtiyacın şimdiden görülüp hazırlık yapılması yararlı olacaktır.

Kaynakça:

213 sayılı Vergi Usul Kanunu,

5237 sayılı Türk Ceza Kanunu,

5326 sayılı Kabahatler Kanunu,

Prof. Dr. Doğan Şenyüz, Vergi Ceza Hukuku (Vergi Kabahatleri ve Suçları), 2012, 6. Baskı

Yrd. Doç. Dr. Adnan Gerçek, Temel Ceza Kanunlarına Uyum Amacıyla Yapılan Değişikliklerden Sonra Vergi Cezalarının Durumu, Yaklaşım Dergisi/ Mart 2008 / Sayı: 183

Dr. Memduh Arslan, Türk Vergi Sisteminde Cezai Yaptırımların Etkinliği, 2008

Yaşar Güçlü, İdari Para Cezaları ve Diğer İdari Yaptırımlar, 2010, Güncellenmiş 2. Baskı

Bu çalışmada, Prof. Dr. Doğan Şenyüz, Yrd. Doç. Dr. Adnan Gerçek, Yrd. Doç. Dr. Ümit Süleyman Üstün, Yrd. Doç. Dr. Leyla Ateş, Dr. Memduh Arslan, Av. Gökhan Tozoğlu ve Av. Oğuz Çetinkaya’nın görüş ve yorumlarından yararlanılmıştır.